La fiscalidad de la empresa familiar incide directamente en el Impuesto sobre el Patrimonio, el IRPF y el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El primero de estos afecta a la propiedad de la empresa, el segundo a la transmisión y el tercero a la adquisición.
Propiedad de la empresa
Hay que distinguir entre empresario individual o profesional y empresa organizada como sociedad. El beneficio fiscal es claro en cualquiera de las dos modalidades de propiedad: disfrutar de una exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por el conjunto de bienes y derechos incluidos en la empresa individual o negocio profesional o por el valor de las acciones o participaciones. En el caso de la empresa individual o negocio profesional es necesario: (1) que los bienes y derechos se encuentren afectos a la actividad económica que desarrolla el sujeto pasivo, es decir, que sean necesarios para la obtención de rendimientos; (2) que la actividad se ejerza de forma personal, habitual y directa; y (3) que los rendimientos derivados de la misma constituyan su principal fuente de renta.
Si la empresa está organizada como sociedad se exige el cumplimiento de cinco requisitos. En el caso de la sociedad: (1) no puede gestionar un patrimonio mobiliario o inmobiliario, es decir, no puede tratarse de una sociedad de cartera o de mera tenencia de bienes; (2) no puede quedar sometida al régimen de transparencia fiscal, salvo las sociedades de profesionales. El titular de las acciones o participaciones debe tener una participación significativa en la sociedad -15% de forma individual o, en caso de no alcanzar dicho porcentaje, un 20% conjuntamente con otros miembros del grupo familiar-, ejercer efectivamente funciones de dirección en la empresa y percibir una retribución por dichas funciones de dirección que sea superior a otros rendimientos del trabajo o de actividades económicas que pudiera recibir por otros conceptos ajenos a la empresa familiar. Estos dos últimos requisitos pueden cumplirse por cualquiera de los miembros del grupo familiar sin perjuicio de que la exención resulte también de aplicación al resto de miembros.
Transmisión de la empresa
La transmisión de la empresa familiar tiene un incentivo fiscal en el IRPF. Cuando el titular de una empresa individual, negocio profesional, acciones o participaciones de sociedades decida formalizar la transmisión de la empresa por donación, la posible ganancia patrimonial que se ponga de manifiesto en su renta personal no tendrá trascendencia tributaria siempre que la adquisición disfrute de una reducción del 95% en el Impuesto sobre Donaciones, en la forma que más adelante se detalla.
Adquisición de la empresa
Se contempla un incentivo para los herederos o donatarios que adquieran una empresa familiar, sea individual o sociedad, consistente en una reducción del 95% en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones sobre el valor neto de los bienes adquiridos. Esta medida responde a una Recomendación de la Comisión Europea de 1993, en la que se invitó a los Estados miembros a reducir la carga fiscal en la transmisión de las empresas familiares.
Adquisición mortis causa
La medida afecta tanto a las adquisiciones realizadas por sucesión hereditaria (mortis causa) como a las realizadas por vía de donación (inter vivos). En la primera de ellas, la reducción del 95% beneficiará a los herederos de estos bienes, siempre que se trate del cónyuge, descendientes o adoptados. En defecto de los anteriores, el beneficio se podrá extender a los ascendientes, adoptantes o colaterales hasta el tercer grado, es decir, hasta el sobrino, hijo de hermano respecto del tío, o viceversa. Para conseguir esta reducción es necesario: (1) que el titular de los bienes transmitidos disfrute de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio en el momento del fallecimiento; (2) que los herederos mantengan la adquisición y el valor de los bienes durante los diez años siguientes; y (3) que no realicen actos de disposición ni operaciones societarias que disminuyan sustancialmente el valor de los bienes adquiridos. Respecto a este último requisito, la Dirección General de Tributos señala que las operaciones de fusión, escisión, aportaciones de activos y canje de valores a las que les resulte de aplicación el régimen fiscal especial de neutralidad fiscal, podrían realizarse sin que por ello se entendiera incumplido el requisito.
Adquisición inter vivos
En las transmisiones inter vivos, es decir, en las donaciones, únicamente podrán beneficiares de la reducción del 95% el cónyuge, los descendientes o adoptados, sin que pueda extenderse a otros miembros de la familia. Al igual que en la sucesión empresarial, los bienes donados deben disfrutar también de la exención del Impuesto sobre el Patrimonio, que debe cumplirse en la fecha en que se celebre el acto o contrato de donación. Por otro lado, se exigen unos requisitos que deben cumplir tanto el donante como el donatario.
El donante debe tener 65 años de edad o más, debe cesar en los cargos directivos que viniera desempeñando y debe dejar de percibir toda clase de retribución por dichos cargos, aunque podrá seguir formando parte del consejo de administración.
El donatario, por su parte, deberá mantener el valor de la adquisición y, a diferencia de lo que ocurre con los herederos, deberá mantener además la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes. Esto significa que tendrá que continuar con la actividad desarrollada por su predecesor, si era empresario individual. En caso de donación de acciones o participaciones en sociedad, deberá ejercer funciones de dirección en la misma, y percibir por ello una retribución que sea superior al resto de las retribuciones que por trabajo personal perciba de otras fuentes. Por último, tampoco podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que disminuyan sustancialmente el valor de los bienes adquiridos.
Comunidades autónomas
Con el nuevo modelo de financiación autonómica, las comunidades autónomas pueden crear nuevas reducciones que respondan a circunstancias económicas o sociales propias de la comunidad autónoma de que se trate en cada caso, aumentar el porcentaje de reducción del 95%, ampliar las personas beneficiarias de la reducción o suavizar los requisitos exigidos con carácter general por la normativa estatal.
La tributación en una u otra comunidad autónoma dependerá de la residencia fiscal del fallecido o donante, o del lugar donde radiquen los bienes inmuebles en el caso de donaciones de bienes inmuebles.
Como consecuencia de lo anterior, aparece la disparidad de tratamiento que se produce en las transmisiones lucrativas de empresas familiares entre unas comunidades autónomas y otras. A título de ejemplo, nos encontramos con comunidades como Castilla León, Galicia y la Rioja en las que el porcentaje del 95% se aumenta al 99%, o que el requisito del mantenimiento de los bienes adquiridos se reduce de diez a cinco años (Cataluña, Galicia y La Rioja).
En los territorios Forales del País Vasco y Navarra, se exonera de tributación la adquisición de cualquier clase de bienes y derechos, por sucesión o donación, realizada entre familiares directos, sin perjuicio de la tributación al 0,8% en concepto del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados que opera en Navarra para las adquisiciones hereditarias aunque no se formalice en documento público.
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