El día 17 de Abril de 1998, en las jornadas tributarias celebradas en el Hotel Meliá Castilla, tuvo lugar un acto en el cual, con la intervención de importantes ponencias, se trató de la competencia atribuida a los órganos de Inspección y Subinspección dentro del procedimiento inspector.
El conflicto existente en la actualidad con respecto a
dicho tema, radica en una evolución normativa poco cuidadosa, en la que se duda
de quien debe ultimar el procedimiento inspector, mediante la firma del
acta.
En consonancia con lo dispuesto en la Ley 30/1984, de 2 de agosto, la
Orden de 26 de mayo de 1986 establece que "la creación, modificación,
refundición o supresión de los puestos de trabajo en las Unidades de Inspección
se realizará a través de los catálogos de puestos de trabajo, de acuerdo con el
Reglamento General de Inspección de Tributos (R.G.I.), determinando, a su vez,
competencias, funciones y tareas asignadas a cada tipo de puesto de trabajo".
Según esto, el artículo 7 de la Orden de 26 de mayo de 1986 establece que "sólo
los funcionarios públicos que desempeñan los puestos de trabajo, a que se
refieren los artículos 5 y 6 de esta Orden, tendrán las atribuciones y
facultades propias de la Inspección de los Tributos a los efectos de realizar
las actuaciones inspectoras, documentar sus resultados y dictar las
liquidaciones en consonancia con las tareas propias de cada puesto de
trabajo".
Según lo anterior, es importante conocer la asignación de funciones
a cada funcionario, algo que en el caso de los subinspectores de tributos
resulta difícil dada la gran cantidad de normas de distinto rango dictadas sobre
la materia y la ambigüedad con que la regulan.
La Orden Ministerial de 5 de
mayo de 1982, derogada por el R.G.I., concreta las actuaciones de la
subinspección a ciertos impuestos y con unos límites cuantitativos de actuación
en las funciones que les son propias, previendo la posibilidad de actuar en
colaboración con la Inspección Financiera en la obtención de datos.
La Orden
de 18 de diciembre de 1985, derogada por la OM de 26 de mayo de 1986, también
recogía la posibilidad, dentro de los límites reglamentarios de actuación, de
que los subinspectores realizasen totalmente la investigación y comprobación del
hacho imponible y la ultimación de las actuaciones inspectoras.
Por otra
parte, la Orden de 26 de mayo de 1986, establece que los Subjefes de Unidad,
cuando la conveniencia del servicio lo aconseje, y previa supervisión, podrán
ultimar las actuaciones, dentro de los límites cuantitativos que se señalan. La
misma Orden recoge, de forma genérica, las actividades a realizar por los
subinspectores, siendo estas de apoyo y colaboración e intervendrán en las
actuaciones inspectoras correspondientes, realizando las actividades
subordinadas que les sean encomendadas.
De todas las normas anteriores se
desprende la posibilidad de actuación de la Subinspección de Tributos, bien de
forma individual, bien en equipo, pero a raíz de la Resolución de 24 de marzo de
1992 de la A.E.A.T, causa de las irregularidades existentes, entre ellas por
infringir el principio de jerarquía normativa, se establece que las actuaciones
inspectoras se desarrollarán por los Equipos y Unidades de inspección, y deberán
ser ordenadas y dirigidas, en todo caso, por los Jefes de cada Equipo o Unidad,
los cuales distribuirán entre los miembros de éstas las actividades que deben
realizarse.
La anterior resolución establece que la función de los
subinspectores es la del desarrollo de las actividades de apoyo y colaboración
que procedan e intervención en las correspondientes actuaciones inspectoras
realizando las actividades subordinadas que les sean encomendadas, pudiendo, el
Subinspector Subjefe de Unidad, ultimar las actuaciones cuando la conveniencia
del servicio lo aconseje y dentro de los límites que se señalan y los demás
subinspectores de la Unidad desarrollarán las actuaciones que disponga su
jefe.
En ningún caso, según la Resolución, la asignación de tareas puede
suponer la realización por la subinspección de todas las actuaciones de los
capítulos V y VI del título primero del R.G.I., si los obligados tributarios son
personas físicas que desarrollan actividades empresariales, o personas
jurídicas, cuando el volumen de operaciones exceda de 250 millones y 25 millones
si son profesionales.
Por lo tanto, con la Resolución, salvo en el caso de
los Subjefes de Unidad, los subinspectores no pueden ultimar las actuaciones
inspectoras y además, las actuaciones de comprobación efectuadas por la
subinspección deben dirigirse por el Jefe de Unidad. De esta forma, se pasa de
la posibilidad de actuación individual a la actuación obligada en equipo, lo que
en la práctica no se ha efectuado, ya que en el caso de pequeños y medianos
contribuyentes era inoperante, siendo el Subinspector el que ha continuado
realizando las actuaciones de comprobación e investigación, bajo su propia
iniciativa y autodirección y además, la propia Acta.
Con posterioridad, se
han efectuados distintos pronunciamientos que han anulado las actuaciones
inspectoras realizadas por los subinspectores, basándose en la falta de
competencia del funcionario actuario, el subinspector de los tributos. Son las
Sentencias de la Audiencia Nacional de 3-12-1996 y 24-3-1997, las que mantienen
la validez de lo actuado al haberse ajustado los Subinspectores a las labores
legalmente atribuidas, sin excederse de las mismas.
La Subinspección de
tributos, está ultimando el procedimiento inspector, por lo tanto, realizando
actuaciones que en definitiva le son asignadas a la Inspección y, por ello, no
se le reconoce una mayor importancia a dicho órgano ni una mayor retribución, al
realizar más tareas de las realmente asignadas.
Con motivo de mejorar la
normativa reguladora de las actuaciones de la subinspección de tributos, se
dictó la Resolución de la A.E.A.T., de 24 de marzo de 1998, en la que se crean,
sometidas a evaluación previa y con carácter experimental, unas Unidades
formadas por subinspectores que pueden desarrollar todas las actuaciones de los
capítulos V, VI y VII del título primero del R.G.I. con los límites
cuantitativos que en ella se señalan. Los Jefes de Unidad pueden delegar, la
firma de las actas en subinspectores destinados en su Unidad.
Con lo
dispuesto en la Resolución del 98, se añade mayor confusión en la materia y
sobre la legalidad de lo dispuesto en la citada Resolución.
Al no existir un
reconocimiento expreso en la normativa que regule las funciones y actuaciones de
los subinspectores, podría ocasionarse la nulidad o anulabilidad de las
actuaciones practicadas.
La Ley 30/92 de Régimen Jurídico de las
Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, reconoce a
los ciudadanos el derecho a conocer quién es el funcionario bajo cuya
responsabilidad se tramitan los procedimientos y, en su caso, el derecho a
recusarlo.
Frente a todo lo dicho, se pretende que por medio de instrucciones
y órdenes internas, el subinspector continúe realizando todas las actuaciones de
comprobación de los contribuyentes que se le asignen y realice la propuesta de
regularización y confección del acta, haciendo figurar la firma del Jefe de
Unidad en la citación de inicio de actuaciones y en el acta, para dar apariencia
de legalidad a una inexistente, según entienden los subinspectores,
participación como actuario.
La opinión de los distintos ponentes al respecto
fue diversa:
El Ilmo. Sr. D. José Díaz Delgado entiende que la
Inspección actúa por el mero hecho de plasmar la firma, al ser como una especie
de notario que da fe de lo declarado por el subinspector y que, por tanto, tiene
gran responsabilidad en el procedimiento inspector.
Según el Sr. Díaz, existe
la posibilidad de subsanar un acto anulable al firmarse por el órgano
competente.
D. Juan Martín Queralt, la concepción tradicional de actuar
radica en la comprobación e investigación, aunque tiene en cuenta la
posibilidad